Regeringen og et bredt flertal af Folketingets partier har aftalt at nedsætte bo- og gaveafgiften fra 15 % til 10 %, når der sker overdragelse af aktive erhvervsvirksomheder til næste generation. Satsen på 10 % skal ifølge et udkast til lovforslag gælde for gaver, der er givet den 1. oktober 2024 eller senere, og for udlodninger fra boer efter personer, der er afgået ved døden den 1. oktober 2024 eller senere.
Lovforslag herom nåede ikke at blive fremsat i Folketinget inden redaktionens afslutning. Men med en bred aftale må det ganske givet forventes at nedsættelsen vedtages i Folketinget i begyndelsen af 2025.
En række betingelser skal være opfyldt for at opnå den lavere bo- og gaveafgift. Disse betingelser er reelt ikke nye, da det er samme regelsæt, som var gældende i perioden 2016-2019, hvor afgiftssatsen nåede helt ned på 6 % i 2019. Siden da har barnløse ved overdragelse af en aktiv erhvervsvirksomhed til søskende, søskendes børn eller børnebørn været omfattet af reglerne. I disse tilfælde har afgiften ”kun” været på 15 %, idet der ikke skulle betales den normale tillægsboafgift.
Tiden er derfor inde til at genopfriske betingelserne for en lavere bo- og gaveafgift, da den kommer til at omfatte overdragelser til børn, børnebørn m.fl.
Afgiftssatsen på 15 % ved gaver og arv til børn, børnebørn m.fl. gælder fortsat, men der forventes indført en sats på 10 % ved overdragelse af erhvervsvirksomheder, hvad enten overdragelsen sker i levende live eller ved død. Afgiftssatsen på 10 % vil også gælde, hvis gavegiver eller afdøde ikke har afkom (børn, børnebørn m.fl.), når en virksomhed overdrages til gavegivers/afdødes søskende og disses børn og børnebørn.
Det er kun den del af virksomheden, der gives som gave eller modtages som arv, der er omfattet af den lavere afgiftssats. Udstedes der f.eks. et gældsbrev i forbindelse med en gaveoverdragelse, er en senere eftergivelse af dette gældsbrev ikke omfattet af den lavere afgiftssats.
Afgiftssatsen er møntet på erhvervsvirksomheder, hvor der skal ske generationsskifte til den nærmeste familie. Der skal være tale om reelt aktive virksomheder og ikke virksomhed, der har karakter af passiv kapitalanbringelse.
Gavegiver eller arvelader skal have ejet virksomheden i mindst ét år forud for gaveoverdragelsen eller dødsfaldet.
Den lempeligere afgift gælder ved overdragelse af såvel virksomhed drevet i personligt regi som i selskabsform.
Det er et krav, at virksomhedsejeren eller dennes nærtstående har deltaget i virksomhedens drift i væsentligt omfang i mindst ét år af ejertiden. En personlig arbejdsindsats på mindst 50 timer om måneden vil normalt være tilstrækkelig. Nærtstående omfatter ægtefælle, børn, svigerbørn, børnebørn, bedsteforældre, forældre, m.fl. Søskende og deres afkom er i denne forbindelse også at betragte som nærtstående
Den aktive virksomhedsdeltagelse skal opfyldes selvstændigt af enten ejeren eller én af de nære pårørende i en sammenhængende periode på mindst ét år. Kravet om aktiv deltagelse kan opfyldes på et hvilket som helst tidspunkt i ejertiden. Det er således ikke et krav, at gavegiver, arvelader eller nærtstående har deltaget aktivt i det seneste år forud for gaveoverdragelsen eller dødsfaldet. Det er dog afgørende, at nærtstående har udført aktiviteten i gavegivers eller afdødes ejertid.
I 2023 har Vestre Landsret taget stilling til denne regel om aktiv virksomhedsdeltagelse i ejertiden. Der var tale om en person, der afgik ved døden i 2018, hvor der også var nedsat boafgift ved overdragelse af aktive erhvervsvirksomheder, nemlig i perioden 2016-2019. Sagen omhandlede en landmand, der afgik ved døden i 2015. Landmandens hustru, der var enearving, overtog med succession landbrugsejendommen efter sin afdøde mand. Landbrugsejendommen tilfaldt i 2018 den længstlevende ægtefælles arvinger. Ægteparret havde drevet landbrugsvirksomheden i adskillige år. Da længstlevende ægtefælle arvede landbrugsvirksomheden, var driften bortforpagtet. Det var ubestridt i sagen, at den længstlevende ægtefælles egen indsats i hendes ejertid ikke kunne anses for at opfylde kravet om aktiv deltagelse.
Spørgsmålet var derfor, om betingelsen om aktiv deltagelse kunne opfyldes ved hustruens succession i sin afdøde mands ejertid. Dette fandt Vestre Landsret ikke, og der skulle derfor betales fuld boafgift ved landbrugsejendommens overgang til længstlevendes arvinger, og ikke som påstået af boet, den lavere afgift ved overdragelse af erhvervsvirksomhed.
Afgiftssatsen på 10 % gælder erhvervsvirksomheder og ikke formue i almindelighed. Der er tale om en konkret vurdering, som skal foretages for de enkelte aktiver og passiver.
F.eks. vil en likvid beholdning kunne være et virksomhedsaktiv, når der er tale om nødvendig driftskapital.
Udlejning af fast ejendom har hidtil ikke kunne betragtes som aktiv erhvervsvirksomhed, bortset fra bortforpagtning af landbrug og næringsejendomme, jf. nedenfor.
Højesteret har i 2023 taget stilling til, om der skulle betales fuld eller nedsat gaveafgift (efter de i 2016-2019 gældende regler) af værdien af et stuehus på en landbrugsejendom, der i 2018 blev gaveoverdraget med succession. Det var en betingelse for at anvende den nedsatte afgiftssats, at stuehuset var en del af en virksomhed, der opfyldte betingelserne for at kunne overdrages med skattemæssig succession. Højesteret udtalte, at udlejning af fast ejendom som udgangspunkt ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed. Der gælder dog en undtagelse for udlejning af fast ejendom, der benyttes til landbrug mv., men udlejningen af stuehuset kunne ikke anses for erhvervsvirksomhed efter den særlige undtagelse vedrørende landbrugsejendomme. Den kendsgerning, at også stuehuset kunne overdrages med succession som følge af den såkaldte halvdelsregel (mere end 50 % af den samlede ejendom blev anvendt erhvervsmæssigt i landbrugsvirksomheden), betød ikke, at den nedsatte gaveafgiftssats var gældende for stuehuset, da dette ikke var en del af erhvervsvirksomheden.
Udlejning af fast ejendom kan være et virksomhedsaktiv, når der er tale om ”aktiv udlejningsvirksomhed”, jf. nærmere herom under ”Lovforslag i udkast” (Pengetankreglen).
Fast ejendom er et virksomhedsaktiv, hvis ejendommen indgår i ejerens næringsvirksomhed – ejeren er næringsdrivende med hensyn til handel med fast ejendom.
Gavegiver, arvelader eller dennes nærtstående skal i mindst ét år af ejertiden have deltaget i selskabets ledelse – direktion eller bestyrelse. Nærtstående omfatter ægtefælle, børn, svigerbørn, børnebørn, bedsteforældre, forældre, m.fl. Søskende og deres afkom er i denne forbindelse også at betragte som nærtstående.
Kravet om deltagelse i selskabets ledelse – det selskab, hvori aktierne overdrages – kan opfyldes på et hvilket som helst tidspunkt i ejertiden. Det er således ikke et krav, at gavegiver, arvelader eller nærtstående har deltaget aktivt i det seneste år forud for gaveoverdragelsen eller dødsfaldet. Deltagelse i selskabets ledelse skal opfyldes selvstændigt af enten aktionæren eller én af de nære pårørende i en sammenhængende periode på mindst ét år. Det er dog afgørende, at nærtstående har udført aktiviteten i gavegivers eller afdødes ejertid.
Desuden er det et krav, at den enkelte gavemodtager eller arving modtager mindst én procent af kapitalen i selskabet, og ikke mindst – selskabet må ikke være en såkaldt pengetank.
Afgiftssatsen på 10 % gælder kun, hvis der er tale om kapitalandele i selskaber, hvor virksomheden ikke i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse. Selskabets virksomhed anses for i overvejende grad at bestå af passiv kapitalanbringelse, hvis:
Der er tale om en konkret vurdering af, hvorvidt ejendomme, kontanter, værdipapirer og lignende er et erhvervsaktiv eller pengeaktiv (passiv kapitalanbringelse).
Fast ejendom henregnes ikke til passiv kapitalanbringelse i følgende tilfælde:
Kontanter og værdipapirer mv. kan også høre til virksomhedens aktive del. En virksomheds kortfristede tilgodehavender fra salg af varer og tjenesteydelser vil normalt være et erhvervsaktiv. En kontantbeholdning, der stammer fra forudbetalinger fra kunder, vil også være et erhvervsaktiv, hvis kontantbeholdningen f.eks. er bestemt til viderebetaling til virksomhedens underleverandører, der er direkte knyttet til kundeleverancen. Det er op til virksomheden at godtgøre denne sammenhæng. Det er ikke tilstrækkeligt, at kontantbeholdningen udgør nødvendig driftskapital, herunder til betaling af kreditorer i almindelighed, eller påtænkes anvendt til investering i driften i øvrigt.
Aktier i et selskab, som driver næring ved køb og salg af værdipapirer eller finansieringsvirksomhed, er en pengetankvirksomhed, medmindre selskabet er undergivet lov om finansiel virksomhed, hvilket vil sige pengeinstitutter og fondsmæglervirksomheder mv.
Den nye virksomhedsejer skal være omfattet af den personkreds, der kan succedere, og hvor bo- eller gaveafgiften efter de almindelige regler udgør 15 %, hvilket typisk vil sige børn, adoptivbørn, stedbørn og børnebørn. Søskende, søskendes børn, søskendes børnebørn kan også succedere. Skattemæssig succession betyder, at den skat, der normalt skal betales ved et salg af virksomheden, ikke forfalder til betaling, men overtages af den nye virksomhedsejer.
Det er ikke et krav, at der faktisk sker succession ved overdragelse af virksomheden. Vælger gavegiver eller dødsboet, at der skal være tale om en beskattet overdragelse, gælder afgiftssatsen på 10 % også, når blot successionsmuligheden er til stede.
Der kan ikke ske succession i følgende situationer:
Selv om der ikke kan ske succession i de nævnte tre tilfælde, vil den lavere afgiftssats alligevel være gældende, hvis de øvrige betingelser for en afgiftssats på 10 % er opfyldt.
Gavemodtageren eller arvingen skal opretholde ejerskabet til virksomheden i mindst tre år efter modtagelsen af gaven eller arven. Der er tale om en værnsregel, der skal sikre, at en virksomhed, der reelt ønskes solgt til tredjemand, ikke først overdrages til nedsat afgift for umiddelbart derefter at blive videresolgt.
Afstår (direkte eller indirekte) gavemodtageren eller arvingen helt eller delvist virksomheden i en periode på tre år efter overdragelsen, sker der en afgiftsforhøjelse. Afgiftsforhøjelsen omfatter den andel af virksomheden, som afstås.
Salg af enkeltaktiver som led i sædvanlig drift af virksomheden har ingen afgiftsmæssige konsekvenser. Salg af enkelt- aktiver i såvel den personligt drevne virksomhed som den virksomhed, der drives i selskabsform, kan betyde, at retten til den nedsatte afgift bortfalder. Der vil være tale om en konkret vurdering. Et vejledende kriterium ved vurderingen vil være, om salget af aktiver har reduceret virksomhedens indtægtsgrundlag i et ikke uvæsentligt omfang. Har salget og provenuet fra et selskabs salg af aktiver medført, at selskabet nu er en såkaldt pengetank, vil det normalt betyde en afgiftsforhøjelse.
Afgiften for den afståede del af virksomheden forhøjes som udgangspunkt til den normale sats for bo- og gaveafgift på 15 %, men reduceres dog ud fra ejertid – ejertid på to år giver en lavere afgift end afståelse efter ét års ejertid.
Gavemodtager eller arving har pligt til at meddele Skattestyrelsen, at der er sket afståelse af virksomheden eller en andel heraf. Meddelelsen skal indgives senest fire uger efter afståelsen. Den yderligere afgift opkræves sammen med et rentetillæg. Den yderligere bo- eller gaveafgift påhviler gavemodtager eller arving. Gavegiver kan vælge at betale den yderligere afgift, og der skal ikke betales gaveafgift heraf.
Den treårige værnsregel gælder dog ikke, når virksomheden afstås:
Ikke enhver skattefri omstrukturering kan godkendes, selv om der udelukkende sker vederlæggelse i aktier. Nævnes kan en sag, hvor en far overdrog 49 % af aktiekapitalen i et holdingselskab til sønnen med succession. Holdingselskabet var ikke et pengetankselskab, da det ejede aktier i en række aktive driftsselskaber. Overdragelsen skete i 2019 og dermed en gaveafgift på 6 %. Holdingselskabet ønskede man herefter at spalte, så far og søn blev eneejer af hvert sit holdingselskab. Faderens holdingselskab skulle være ejer af datterselskaberne, mens sønnens holdingselskab kun ville bestå af en ren pengekasse, hvor der skulle have været betalt 15 % i gaveafgift, hvis et sådant selskab blev overdraget direkte fra far til søn, og overdragelsen ville i øvrigt ikke kunne ske med skattemæssig succession. Landsskatteretten fandt, at en sådan skattefri ophørsspaltning ville medføre, at den opkrævede afgift skulle forhøjes til 15 % (overdragelse af aktierne til sønnen skete ”samtidigt”). Begrundelsen var bl.a., at den skattefri omstrukturering indirekte havde som konsekvens, at gavemodtager ikke længere fortsat var indirekte ejer af virksomheden, men alene ejer af en passiv formue i form af likvider og tilgodehavender. Som loven er formuleret, gælder den udover en direkte aktieoverdragelse også en indirekte overdragelse af virksomheden.
Ved flytning til udlandet skal der f.eks. ske afståelses-beskatning af aktier. Selv om en sådan flytning sker, inden de tre år er gået, vil der dog ikke af denne grund ske en forhøjelse af gave- eller boafgiften. Ved flytning til visse lande skal der dog stilles sikkerhed for en eventuel afgiftsforhøjelse, hvis aktierne måtte blive solgt, inden de tre år er gået.
Vi håber, at et lovforslag er vedtaget, når denne artikel læses!
Flere virksomhedsejere har gennem en længere periode ventet på en lavere gaveafgift ved virksomhedsoverdragelse. Det blev dog ikke en sats på 6 %, som var tilfældet i 2019!
Også lempelsen af pengetankreglen for så vidt angår aktiv udlejning af fast ejendom vil alt andet lige betyde, at flere virksomheder kan overdrages med succession og en lavere gave- eller boafgift.